Het bericht Accountant verantwoordelijk voor KBS ondanks geen betrokkenheid bij opdracht verscheen eerst op AVTR.

Tekortkomingen op opdrachtniveau

Op opdrachtniveau is het regelgevend kader meer uitgebreid dan op kantoorniveau. Niet alleen gelden de formele bepalingen van de VAO, VGBA en de NVAK-ass (aav), de bepalingen van de NV COS zijn hier ook expliciet van toepassing. Voorts zijn de bepalingen van Titel 9 BW2, de Richtlijnen voor de Jaarverslaggeving en de Wwft mede van toepassing. Tot slot kan er specifieke wet- en regelgeving van toepassing zijn die expliciet ziet op het betreffende opdrachtobject.

De tekortkomingen op opdrachtniveau zijn per fase van de opdracht waarneembaar en dus verschillend. Hieronder volgt een overzicht van de meest geconstateerde tekortkomingen per fase van de opdracht. We maken bij elke fase een onderscheid tussen een assurance- en een aan assurance verwante opdracht. De assurance-opdrachten die onder het WTA-domein vallen komen hier expliciet niet aan bod.

Fase 1.           Aanvaarding en continuering van opdrachten                             

Bij het aanvaarden en continueren van opdrachten dient het kantoor er voor te zorgen dat er onderzoek wordt gedaan naar de integriteit van de cliënt. Het onderzoek dient te worden verricht met inachtneming van de Wwft.  Gedurende dit onderzoek en nadat het kantoor tot de beslissing komt om de opdracht te aanvaarden, dient er te worden vastgesteld dat er geen bedreigingen zijn ten aan zien van de fundamentele beginselen. Indien er sprake is van een assurance-opdracht moet ook worden vastgesteld of er geen bedreiging is ten aanzien van de onafhankelijkheid. De toets van onafhankelijkheid dient in formele en materiele zin plaats te vinden. Zo moet er bijvoorbeeld ook worden vastgelegd of de afgesproken fee voor de assurance-opdracht in redelijke verhouding staat tot de jaaromzet van het kantoor. Indien het kantoor teveel afhankelijk is in haar omzet van de fee van de assurance-client, kan dit een bedreiging vormen voor de onafhankelijkheid in materiele zin.

Hieronder een overzicht van de meest geconstateerde tekortkomingen bij de aanvaarding en continuering van opdrachten.

• geen bedreiging(en) onderkend voor de fundamentele beginselen;
• geen integriteitsonderzoek verricht naar de cliënt;
• geen (of te beperkte) clientonderzoek verricht in het kader van de Wwft;
• geen (getekende) opdrachtbevestigingen aanwezig;
• niet inzichtelijk of leveringsvoorwaarden worden verstrekt;
• geen of summiere bedrijfsbeschrijving van de cliënt;
• onjuiste formulering van de opdracht.

Fase 2.           Planning, uitvoering en documentatie van de werkzaamheden

Algemeen

In deze fase integreren we de planning, documentatie en uitvoering van de werkzaamheden. In dit onderdeel maken we een expliciet onderscheid tussen assurance- en aan assurance verwante opdrachten. Dit komt omdat bij beide typen opdrachten de verschillende facetten in deze fase niet even zwaar wegen. Zo weegt bijvoorbeeld de planningsfase bij een assurance opdracht relatief zwaarder dan bij een aan assurance verwante opdracht. Bij een assurance-opdracht zijn er immers specifieke bepalingen opgenomen in diverse NV COS standaarden ten aanzien van de planningsfase, terwijl dit bij een aan assurance verwante opdracht veel minder het geval is. Voorts blijkt uit de vele tekortkomingen die worden ontdekt dat deze zijn gebaseerd op verschil in inzicht op basis van zogenaamde best practice bepalingen. In veel gevallen staat het de accountant namelijk vrij op welke wijze hij bepaalde werkzaamheden verricht. Zolang maar uit het dossier blijkt op basis waarvan hij zijn afweging heeft gemaakt. De vrije invulling die de accountant mag geven aan zijn werkzaamheden, kan in sommige gevallen in schril contrast staan met hoe een toetser het gewend is. Een toetser kan het derhalve oneens zijn met de wijze waarop de accountant zijn werkzaamheden heeft verricht.  Indien een getoetste accountant zich niet verweert tegen de zienswijze van de toetser, kan de wijze waarop de getoetste accountant zijn werk heeft verricht als een tekortkoming worden beschouwd. Het is echter nog maar de vraag in hoeverre je van een kwalificerende tekortkoming kan spreken in een dergelijk geval. Toch hebben we dit soort tekortkomingen eveneens hieronder nader toegelicht.

Assurance

De assurance-opdracht die het meest bij de toetsingen voorkomt zijn de vrijwillige controle-opdrachten en beoordelingsopdrachten. Ook komen bijzondere onderzoeken vaak aan bod. Bij een assurance-opdracht is het essentieel dat de gehele cyclus van de planning goed wordt doorlopen. Belangrijke werkzaamheden hierbij zijn de risico-analyse, de materialiteitsberekeningen, het risico op fraude en het verdere controleplan. Uit de analyse van de tuchtrechtuitspraken blijkt dat met name in deze fase de meeste tekortkomingen optreden.

Een overzicht van de meest geconstateerde tekortkomingen:

• onvoldoende onderkenning en inschatting van (significante) risico’s van materieel belang;
• geen of onvoldoende deugdelijke materialiteitsbepaling;
• geen of onvoldoende aandacht voor frauderisico’s;
• geen (of nauwelijks) vastleggingen van de gedane werkzaamheden in het dossier;
• onvoldoende geschikte controle-informatie in het dossier;
• meer gegevensgerichte werkzaamheden verrichten terwijl in de planning een systeemgerichte aanpak is verondersteld;
• geen vastlegging of uitkomsten interim- en eindejaarscontrole invloed hebben op de toegepaste materialiteit;
• onvoldoende en onjuiste toepassing van de gebruikmaking van de werkzaamheden van andere deskundigen;
• geen overzicht van verschillen en foutenevaluatie aanwezig;
• gebrekkige opstelling van controledocumentatie;
• continuiteitsveronderstelling niet (of onjuist) toegepast;
• onvoldoende vastgesteld of het bestuursverslag in overeenstemming is met de inhoud van de jaarrekening.

Aan assurance verwant

Bij aan assurance-verwante opdrachten is de samenstelopdracht de meest voorkomende opdracht wat wordt getoetst. De regelgeving die hierop van toepassing is komt primair voort uit NV COS 4410. Echter is het geen gesloten systeem. Andere NV COS standaarden kunnen van toepassing zijn bij een samenstelopdracht. Met betrekking tot fraude is NV COS 240 bijvoorbeeld ook van toepassing. Voorts gelden de ongeschreven kwaliteitsnormen die zichtbaar moeten maken of de accountant heeft voldaan aan alle bepalingen binnen NV COS 4410. Voorbeelden hiervan kunnen zijn; toepassing van een (initiële of afrondende) cijferbeoordeling, werkprogramma’s en dossiermemoranda). Tevens is het belangrijk om te vermelden dat de toetsers ook inhoudelijk een dossier kunnen beoordelen. Het doel hier van is om vast te stellen of de getoetste accountant een deugdelijke grondslag had voor zijn samenstellingsverklaring. Aspecten op het gebied van jaarverslaggeving en de wijze waarop de accountant met continuïteitsveronderstellingen is omgegaan, wordt derhalve ook door de toetsers beoordeeld.  

Een overzicht van de meest voorkomende tekortkomingen als volgt.

• geen (of nauwelijks) vastleggingen van de gedane werkzaamheden in het dossier;
• onvoldoende zichtbaar (vastgelegd) of de accountant betrokken is geweest bij de opdracht;
• onjuiste toepassing van titel 9 BW2 en de richtlijnen van de Raad voor de Jaarverslaggeving;
• continuiteitsveronderstelling niet (of onjuist) toegepast;
• onterechte verwijzing naar andere dossiers die niets van doen hebben met de opdracht;
• onvolledige afwerking van werkprogramma’s;
• geen (of magere) cijferbeoordeling aanwezig;
• onvoldoende (en niet zichtbaar) overwogen of de aangeleverde informatie onjuist, onvolledig of anderszins onbevredigend is;
• onvoldoende werkzaamheden verricht om aangeleverde informatie wat onjuist, onvolledig of anderszins onbevredigend is adequaat te controleren.

Fase 3.           Afwerking van de opdracht

Bij de afwerking van de opdracht zijn er eveneens verschillen tussen een assurance- en een aan assurance verwante opdracht. Deze worden hieronder nader toegelicht.

Assurance

Bij assurance-opdrachten is het van belang dat de accountant een deugdelijke grondslag heeft voor zijn controleverklaring. Dit moet uit het assurance-dossier blijken. De meest voorkomende tekortkomingen als volgt:

• Geen afwerkingsmemorandum;
• Geen of onvoldoende controledocumentatie aanwezig om een oordeel te geven over de getrouwheid van het financieel overzicht
• Geen besprekingsverslagen;
• Geen zichtbare evaluatie van de resultaten van de eindejaarscontrole aanwezig;
• Geen zichtbare afweging waarom soort verklaring  is afgegeven met deugdelijke motivatie;
• Dossiers niet afgesloten binnen de daartoe gestelde termijn.

Aan assurance verwant

Bij de samenstelopdracht komen de volgende meest tekortkomingen voor bij de afronding;

• Geen afwerkingsmemorandum;
• Geen besprekingsverslagen;
• Geen gedateerde samenstellingsverklaringen;
• Geen ondertekende samenstellingsverklaringen;
• Geen schriftelijke bevestigingen aanwezig;
• Geen vastlegging of de accountant de jaarrekening heeft doorgelezen en heeft vastgesteld of deze toereikend is en vrij van afwijkingen van materieel belang lijkt te zijn;
• Datering samenstellingsverklaring eerder dan datering afwerking en sluiting dossier.

Conclusie

Bij kantoortoetsingen komen veelal dezelfde soort tekortkomingen aan bod. In dit artikel hebben we uiteengezet welke tekortkomingen dit zijn, zonder te pretenderen volledig te zijn. Echter denken wij dat onze opsomming van meest geconstateerde tekortkomingen een goed beeld geeft van wat de Raad voor Toezicht veelvuldig aantreft in de toetsingspraktijk.

Het bericht De meest geconstateerde tekortkomingen bij kantoortoetsingen (deel 2) verscheen eerst op AVTR.

In deze blog wordt uiteengezet wat de meest geconstateerde tekortkomingen zijn bij een kantoortoetsing. We hebben dit geanalyseerd aan de hand van de vele tuchtrechtuitspraken die zien op kantoortoetsingen. Ook hebben we de jaarverslagen van de Raad voor toezicht geraadpleegd. De tekortkomingen worden onderverdeeld in bevindingen op kantoorniveau (deel 1) en bevindingen op opdrachtniveau (deel 2).

Tekortkomingen op kantoorniveau

Algemeen

Het stelsel van kwaliteitsbeheersing op kantoorniveau ziet enerzijds op de opzet van het kwaliteitsbeleid en de inrichting van de beheersing hiervan. Ongeacht wat voor soort opdrachten een kantoor verricht, de volgende punten dienen altijd te zijn opgenomen in het stelsel van kwaliteitsbeheersing; 1. de wijze hoe het personeelsbeleid is ingericht, 2. de beroepsaansprakelijkheidsverzekering, 3. waarneming en 4. beleid met betrekking tot een integere bedrijfsvoering. Voor wat betreft voorgenoemde punten worden de meeste tekortkomingen geconstateerd op het gebied van de beroepsaansprakelijkheidsverzekering en waarneming. Het komt veelvuldig voor dat beide punten niet adequaat zijn geregeld. Tekortkomingen op het gebied van personeelsbeleid en de integere bedrijfsvoering komen veel minder voor. Onze inschatting is dat voorgenoemde twee beleidsonderdelen veelal in een kwaliteitshandboek zijn opgenomen en ook veel minder strikt te toetsen zijn. En hoewel een kwaliteitshandboek niet verplicht is, kan het onjuist of oneigenlijk gebruik hiervan ook tot een tekortkoming leiden. Bij toetsingen wordt immers vaak geconstateerd dat de kwaliteitshandboeken niet of onvoldoende specifiek zijn gemaakt aan de kantoorsituatie. Dit op zichzelf kan mede een afweging zijn waarom een kantoor niet door de toetsing komt. Tevens is het van belang om te melden dat de intern opgelegde normen in een kwaliteitshandboek voor de toetsers leidend zijn voor de beoordeling van het stelsel van kwaliteitsbeheersing. Als de interne normen verder gaan dan de wet- en regelgeving voorschrijven, dan vormen deze de doorslag met betrekking tot de wijze waarop de toetsing wordt uitgevoerd.

Er wordt vaak geconstateerd dat de kwaliteitshandboeken niet of onvoldoende specifiek zijn gemaakt aan de kantoorsituatie

Assurance

Een kantoor wat assurance opdrachten verricht dient aan nadere eisen te voldoen conform de NVAK-ass. Zo dient het kantoor een standaard te hebben voor de uitvoering van assurance opdrachten en voor de wijze waarop de gedane werkzaamheden van medewerkers wordt beoordeeld. Ook dient het kantoor toetsingscriteria vast te stellen op basis waarvan een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling (hierna: OKB) kan plaatsvinden. Tevens dient jaarlijks het stelsel van kwaliteitsbeheersing te worden geëvalueerd en moeten er regels worden vastgesteld die zien op de uitvoering van periodiek intern kwaliteitsonderzoek van afgeronde assurance-opdrachten. Er dient een adequate klachtenregeling te zijn ingericht. Voorts dient er een onafhankelijkheidsfunctionaris te worden aangesteld en moet er een onafhankelijkheidsregeling ontwikkeld zijn.  

er zijn geen toetsingscriteria vastgesteld op basis waarvan een OKB moet plaatsvinden;

De tekortkomingen die hierbij worden geconstateerd zijn veelal de volgende;

• er is geen standaard voor assurance opdrachten aanwezig;
• er zijn geen toetsingscriteria vastgesteld op basis waarvan een OKB moet plaatsvinden;
• er is geen opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar benoemd;
• er is geen klachten- en klokkenluidersregeling of deze is niet algemeen bekendgemaakt;
• het stelsel van kwaliteitsbeheersing wordt niet periodiek op effectiviteit getoetst;
• er wordt niet jaarlijks een schriftelijke bevestiging van onafhankelijkheid aan de medewerkers gevraagd;
• dossiers worden niet afgesloten binnen de daartoe gestelde termijn;
• er is geen incidentenregeling ontwikkeld;
• de zeggenschapsrechten qua eigendom zijn niet evenredig en conform de NVAK-ass.

Aan assurance verwant

Als er alleen maar aan assurance verwante opdrachten worden verricht zijn de regels minder stringent. De tekortkomingen die hier op kantoorniveau worden geconstateerd zien structureel op het ontbreken van een beroepsaansprakelijkheidsverzekering en een waarnemingsovereenkomst. In het bijzonder wordt in sommige gevallen geconstateerd dat de aan assurance verwante opdracht (samenstelopdracht) niet is uitgevoerd onder de verantwoordelijkheid van de openbare accountant. Dit is in strijd met de NVAK-aav.

In deel 2 gaan we in op de tekortkomingen op opdrachtniveau, voor zowel assurance als aan assurance verwante opdrachten.

Het bericht De meest geconstateerde tekortkomingen bij kantoortoetsingen (deel 1) verscheen eerst op AVTR.

De betrokken accountant stelde de jaarrekeningen samen van een client (holdingstructuur) die producten afnam bij een leverancier. De leverancier eiste bij de afname van de producten een garantstelling van de moedervennootschap. De leverancier verruimde deze garantstelling en baseerde de verruiming op de aanwezige publicatiestukken. Op enig moment wordt de client van de accountant failliet verklaard. De leverancier merkt op dat de cijfers uit de publicatiestukken niet aansluiten met de inrichtingsjaarrekening. De leverancier dient een klacht in bij de Ak. De klacht houdt in dat onder de verantwoordelijkheid van de accountant, onjuiste cijfers zijn gepubliceerd bij de kamer van koophandel.

De accountant erkend in eerste instantie dat de publicatiestukken zijn opgesteld en gedeponeerd onder zijn verantwoordelijkheid. De afwijkingen zijn volgens de accountant veroorzaakt door een technische fout in het rapportagepakket. Maar de accountant verweerd zich door aan te geven dat de gepubliceerde cijfers een nog slechter beeld geven qua liquiditeit dan de cijfers in de inrichtingsjaarrekening.

De accountant geeft aan dat de inrichtingsjaarrekening, waarop de publicatiestukken gebaseerd moesten zijn, niet definitief was en hier geen samenstellingsverklaring bij was afgegeven. Ook is deze jaarrekening niet (door de AVA) vastgesteld. De Ak verwerpt ook dit verweer. De Ak is van mening, nu de jaarrekening nog niet was vastgesteld, eens te meer de verplichting rustte op de accountant om ervoor te waken dat zijn kantoor overging tot deponering van publicatiestukken (die immers pas mag plaatsvinden nadat de jaarrekening is vastgesteld), en al helemaal van een balans die in meer opzichten dan betrokkene heeft gesteld, afweek van wat kennelijk moet worden beschouwd als een concept van de jaarrekening.

De Ak is van mening dat een niet vastgestelde jaarrekening niet mag worden gedeponeerd.

De accountant krijgt de maatregel van waarschuwing opgelegd.

Annotatie Redactie

De verplichting voor het publiceren van de (verkorte) jaarrekening ligt bij het bestuur. De accountant is behulpzaam bij het opmaken van de jaarrekening, wat eveneens een taak is van het bestuur. NV COS 4410 ziet slechts op de assistentie bij de opmaak van de jaarrekening. De accountant moet terughoudend zijn bij overnemen van de verantwoordelijkheid voor het opmaken van de publicatiestukken en het deponeren hiervan. Wat niet uit de feiten blijkt is in hoeverre de publicatiestukken in concept zijn gedeponeerd al dan niet. De Ak is van mening dat een niet vastgestelde jaarrekening niet mag worden gedeponeerd. De strekking van de kamer van koophandel luidt echter anders. Zij bevelen aan om een concept te deponeren (die niet is vastgesteld) zodra er nog geen definitief vastgestelde jaarrekening is. Hoe dit zich nu verhoudt met de opvatting van de Ak is nu  nog maar de vraag. Duidelijk is dat als de publicatiestukken via de accountant worden opgesteld en gedeponeerd, hij hier nu kennelijk ook tuchtrechtelijke verantwoordelijkheid voor draagt.

Het bericht AVTR2017/51 verscheen eerst op AVTR.

Het bericht Tuchtrecht: Risicogericht samenstellen verscheen eerst op AVTR.

Het bericht Interview met John Weerdenburg: Schokeffect bij het bestuur van de NBA verscheen eerst op AVTR.