De accountant signaleert fraude pas bij samenstel en niet bij controle
X BV behoort tot een groep wat zich bezighoudt met duurzaam onderhoud en renovatie van onroerende zaken en advisering op het gebied van service-onderhoud en omgevingsmanagement. De groep waar X BV toe behoort was tot en met 2010 controleplichtig. Vanaf 2011 was de groep niet meer controleplichtig. X BV heeft voorts een financiering afgesloten bij de rabobank en de aandeelhouders hebben zich in prive borg gesteld voor een bedrag van € 300.000.
Bij het uitvoeren van de samenstelopdracht over het jaar 2011 bleken er aanwijzingen te zijn voor fraude. De accountant confronteert het financieel management en ze erkennen de fraude. In het bijzonder is de post onderhanden projecten (hierna: OHP) gemanipuleerd en al in 2010 voor een bedrag van circa € 845.000 te hoog weergegeven. Eind 2011 was de manipulatie van deze post opgelopen tot € 1,7 miljoen.
Het bestuur van X BV besluit om een nadere toelichting bij de jaarcijfers van 2010 te deponeren waaruit blijkt dat de OHP voor een bedrag van circa € 845.00 te hoog is weergegeven. In de toelichting wordt ook uiteengezet dat dit gevolgen heeft voor de hoogte van het eigen vermogen, bruto-omzetresultaat en resultaat na belastingen. De accountant trekt zijn toestemming in tot verdere openbaarmaking en/of verspreiding van de goedkeurende controleverklaring over het jaar 2010.
X BV wordt uiteindelijk in staat van faillissement gesteld en de Rabobank stelt de aandeelhouders in privé aansprakelijk. De aandeelhouders op hun beurt stellen dat de betrokken accountant de vermeende fraude al had moeten constateren bij de controle van de jaarrekening over 2010. Zij stellen derhalve op hun beurt de accountant civielrechtelijk aansprakelijk. Naast de civielrechtelijke aansprakelijkheidstelling dienen de aandeelhouders een klacht in bij de Accountantskamer (hierna: Ak).
De klacht bij de Ak ziet er op dat de aandeelhouders van mening zijn dat de accountant ten onrechte een goedkeurende verklaring over 2010 heeft afgegeven. Voorts verwijten ze de accountant dat hij maar moeizaam meewerkt om de nodige informatie te verstrekken ten aanzien van zijn rol in de controle en de aard van de fraude
Ten aanzien van de klachtonderdelen die zien op de informatieverstrekking en de aard van de fraude verweert de accountant zich als volgt. De accountant stelt dat hij heeft uiteengezet hoe de fraude is ontstaan en uitgevoerd. Voorts heeft hij wel degelijk de benodigde informatie verstrekt maar interpreteren de aandeelhouders dit als onvolledig. De Ak volgt het verweer van de accountant en verklaart de klachtonderdelen op dit punt ongegrond.
Ten aanzien van het klachtonderdeel wat ziet op de goedkeurende verklaring verweert de accountant zich als volgt. De accountant verkreeg een lijst van OHP van de financiële administratie. Deze lijst werd beoordeeld op authenticiteit, datum en doorlopende nummering. Vanwege het gebrek aan functiescheiding op het gebied van de financiele administratie van de OHP heeft hij aanvullende werkzaamheden verricht. Deze werkzaamheden hadden betrekking op het beoordelen van de authenticiteit van de kosten, het bijwonen van projectbesprekingen met projectleiders over individuele projecten, 2/3 deel van de waarde van de projecten heeft hij op juistheid onderzocht en hij heeft de aansluiting tussen de financiele en de projectadministratie vastgesteld. Voorts heeft hij periodiek overleg gepleegd met de financiele administratie over de cijfers, aanvullende afloopcontroles uitgevoerd en de memoriaalboekingen bekeken. Ook is bij de bespreking van de jaarrekening met de aandeelhouders de OHP ter sprake gekomen.
De Ak is van mening dat de accountant de voor hem geldende regelgeving adequaat heeft geprobeerd toe te passen. Zo heeft de accountant terecht aanvullende werkzaamheden verricht nadat hij had geconstateerd dat er sprake was van gebrekkige functiescheiding. Voorts blijkt dat hij het risico van fraude op basis van NV COS 240 voldoende heeft onderkend. Tevens heeft hij in zijn risico-analyse onderkend dat het risico van flatteren van de resultaten aanwezig kon zijn. Echter meent de Ak dat de accountant onvoldoende heeft onderkend dat, wanneer de accountant gebruik maakt van informatie wat afkomstig is van de controle-entiteit, hij voldoende dient te evalueren of de aangeleverde informatie voldoende betrouwbaar is voor het gestelde doel. In dat kader diende hij onder meer -naar gelang nodig in de gegeven omstandigheden – controle-informatie te verkrijgen over de nauwkeurigheid en volledigheid van de aangeleverde controle-informatie. Dit impliceert naar het oordeel van de Ak dat, als een accountant output uit het systeem van de entiteit gebruikt zoals de betrokken accountant heeft gedaan, hij moet beoordelen of die informatie (op zichzelf) voldoende betrouwbaar is.
Het vaststellen van de authenticiteit van de lijst, zoals de accountant stelt te hebben gedaan,aan de hand van de omstandigheid dat deze een originele print betrof, voorzien van datum en doorlopende nummering volstaat in dit licht bezien, niet. In dat kader en onder deze omstandigheden had hij naar het oordeel van de Ak de lijst OHP in ieder geval ook wat betreft de totaaltelling dienen te controleren door deze na te tellen. Dit klachtonderdeel wordt dan ook gegrond verklaard.
De accountant wordt geacht in strijd te hebben gehandeld met het fundamenteel beginsel van deskundigheid en zorgvuldigheid. De accountant krijgt de maatregel waarschuwing opgelegd.
Annotatie redactie
De Ak gaat specifiek in op de toetsing van de verkregen controle-informatie door de controleclient. In het bijzonder doelt de Ak op NV COS 500 randnummer 9 waarin staat geregeld dat, wanneer de accountant gebruikmaakt van informatie die afkomstig is van de entiteit, hij dient te evalueren of die informatie voldoende betrouwbaar is voor de doeleinden die de accountant stelt. In het bijzonder dient hij naargelang de gegeven omstandigheden controle-informatie te verkrijgen over de nauwkeurigheid en volledigheid van deze informatie en moet hij evalueren of de informatie voldoende nauwkeurig is en gedetailleerd genoeg voor de doeleinden die hij voor ogen heeft. De wijze van beoordelen van de geschiktheid van de verkregen controle-informatie staat de accountant vrij. In de NV COS staan hier geen voorbeelden van opgenomen. De Ak gaat in deze specifieke situatie vrij ver maar stelt terecht dat de verkregen controle-informatie wellicht aan de hand van de controle van specifieke IT controls op voldoende geschiktheid had moet worden beoordeeld.
NV COS 500 randnummer 9 stelt dat de accountant dient te evalueren of de controle-informatie voldoende betrouwbaar is voor de doeleinden die hij stelt
Ten aanzien van de geconstateerde fraude is het bijzonder dat deze pas is vastgesteld bij het uitvoeren van een samenstelopdracht. Bij het uitvoeren van een samenstelopdracht worden er in eerste instantie geen controlewerkzaamheden verricht. Enkel tenzij de aangeleverde informatie onjuist, onvolledig of anderszins onbevredigend is verricht de accountant de benodigde werkzaamheden die ook staan opgesomd in de betreffende NV COS 4410 (oud) standaard. Bij het uitvoeren van de controleopdracht gelden er geen voorwaarde ten aanzien van wanneer je welke controlewerkzaamheden uitvoert.
De relevante controlewerkzaamheden dienen simpelweg te worden uitgevoerd. Uit de casus blijkt welke controlewerkzaamheden de accountant heeft verricht om voldoende comfort te verkrijgen over de OHP. Dus op basis waarvan de signalen voor fraude wel werden geconstateerd bij het uitvoeren van de samenstelopdracht en niet bij de controle-opdracht blijft een raadsel.
Met betrekking tot NV COS 240 blijkt dat de accountant deze standaard wel degelijk heeft toegepast gedurende zijn controle. Ook in zijn samenstelopdracht heeft hij de bepalingen van NV COS 240 toegepast. De vraag in dit verband is echter of het afdoende is geweest. Uit de casus blijkt immers dat er al gedurende de controle sprake was van een negatieve financiele positie. In NV COS 240 is een negatieve financiele positie een voorbeeld van een frauderisicofactor. Het had derhalve in de weg van de accountant gelegen om extra alert te zijn op de verkregen controle-informatie van de controleclient.
